Государственная фискальная служба Украины в Письме от 24.03.2016 года № 3053/Л/ 99-99-17-02-03-14 ответила на вопросы по применению Соглашения между Правительством Украины и Правительством Российской Федерации об избежании двойного налогообложения доходов и капитала и предотвращении уклонений и декларирования доходов
Согласно ст. 3 Налогового кодекса Украины положения действующих международных договоров Украины, которыми регулируются вопросы налогообложения, превалируют над положениями действующего налогового законодательства.
В соответствии с рекомендациями по применению конвенций об избежании двойного налогообложения, изложенных в письме Государственной налоговой службы Украины от 27.12.2012 года № 12744/0/71-12/12-1017, пункт 2 статьи 4 "резиденция" международных договоров об избежании двойного налогообложения рассматривает вопрос двойной резиденции для физических лиц и устанавливает правила определения государства, в котором к этому лицу будет применяться налоговый режим как к резиденту этого государства в рамках применения положений договора. Следовательно, в случае, если физическое лицо одновременно считается резидентом обоих Договаривающихся Государств, его статус в соответствии с положениями Конвенции определяется в такой последовательности:
a) оно (лицо) считается резидентом договаривающегося государства, где оно имеет постоянное жилье; если оно располагает постоянным жильем в обоих государствах, оно считается резидентом того государства, где оно имеет более тесные личные и экономические связи (центр жизненных интересов);
b) в случае, когда государство, в котором оно имеет центр жизненных интересов, не может быть определено или если оно не имеет постоянного жилья в одном из государств, оно считается резидентом того государства, где оно обычно проживает;
c) если оно обычно проживает в обоих государствах или если оно обычно не проживает ни в одном из них, оно считается резидентом того государства, гражданином которого он является;
d) если оно является гражданином обоих государств, или если оно не является гражданином ни одного из них, компетентные органы договаривающихся государств решают этот вопрос по взаимному согласию.
Таким образом, там, где возникает конфликт между законодательствами двух государств, считается, что резиденция - это место, где физическое лицо имеет жилье и это жилье должно быть постоянным. Если физическое лицо имеет постоянное жилье в обоих договаривающихся государствах, тогда предпочтение отдается государству, с которым личные и экономические связи этого лица крепче. Под такими связями понимается центр его жизненных интересов. В случае если резиденция не может быть определена по этому правилу предоставляются дополнительные критерии: обычное место проживания и гражданство.
Если физическое лицо имеет постоянное жилье в обоих договаривающихся государствах, необходимо рассмотреть факты для того, чтобы быть уверенным, с которым из двух государств его личные и экономические связи крепче. Рассматриваются семейные и социальные связи человека, его занятия, политическая, культурная или другая деятельность, место бизнеса, место, из которого он управляет своей собственностью и тому подобное. Если лицо, имеющее жилье в одном государстве, устраивает другое жилье в другом государстве, сохраняя первое, тот факт, что оно сохраняет первое в среде, где оно постоянно проживало, работало, где находится его семья и собственность, может вместе с другими элементами продемонстрировать, что оно сохраняет центр жизненных интересов в первом государстве.
Кроме того, в соответствии с пунктом 1 статьи 15 Соглашения заработная плата и другие подобные вознаграждения, получаемые резидентом Договорного Государства в связи с работой по найму, облагаются налогом только в этом Государстве, если только работа по найму не осуществляется в другом Договорном Государстве. Если работа по найму осуществляется таким образом, полученные в связи с этим вознаграждения могут облагаться налогом в этом другом Государстве.
Таким образом, вознаграждение, полученное резидентом Договорного Государства как наемным работником, может облагаться налогом в Государстве, резидентом которого он является. Такое вознаграждение может также облагаться другим Договаривающимся Государством при условии, что такое вознаграждение получено в связи с работой по найму, осуществляемой в этом другом Договорном Государстве.
При этом слово "может" не означает, что налогоплательщик имеет право выбора страны, в которой он будет платить налог. Эти слова подчеркивают право государства облагать указанный доход по своему налоговому законодательству.
Согласно п. 163.1 ст. 163 Кодекса объектом налогообложения физического лица - резидента Украины являются: общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход, доходы из источника их происхождения в Украине, которые окончательно облагаются при их начисления (выплаты, предоставления), иностранные доходы - доходы (прибыль), полученные из источников за пределами Украины.
В случае если источник выплат любых налогооблагаемых доходов является иностранным, сумма такого дохода включается в общий годовой налогооблагаемый доход налогоплательщика - получателя, который обязан подать годовую налоговую декларацию (пп. 170.11.1 п. 170.11 ст. 170 Кодекса).
Следует отметить, что пунктом 13.5 статьи 13 Кодекса установлено, что для получения права на зачисление налогов и сборов, уплаченных за пределами Украины, плательщик обязан получить от государственного органа страны, где приобретается такой доход (прибыль), уполномоченного взимать такой налог, справку о сумме уплаченного налога и сбора, а также о базе и/или объекте налогообложения. Указанная справка подлежит легализации в соответствующей стране, соответствующем заграничном дипломатическом учреждении Украины, если иное не предусмотрено действующими международными договорами Украины.
В случае если в соответствии с нормами международных договоров, согласие на обязательность которых предоставлено Верховной Радой Украины, налогоплательщик может уменьшить сумму годового налогового обязательства на сумму налогов, уплаченных за границей, он определяет сумму такого уменьшения по указанным основаниям в годовой налоговой декларации.
В случае отсутствия у налогоплательщика подтверждающих документов относительно суммы полученного им дохода из иностранных источников и суммы уплаченного им налога в иностранной юрисдикции, оформленных в соответствии со статьей 13 Кодекса, такой плательщик обязан подать в контролирующий орган по своему налоговому адресу заявление о переносе срока представления налоговой декларации до 31 декабря года, следующего за отчетным. В случае непредставления в установленный срок налоговой декларации налогоплательщик несет ответственность, установленную Кодексом и другими законами (пп. 170.11.2 п. 170.11 ст. 170 Кодекса).
Вместе с тем в соответствии с пп. 170.11.4 п. 170.11 ст. 170 Кодекса сумма налога с иностранного дохода налогоплательщика - резидента, уплаченного за пределами Украины, не может превышать сумму налога на доходы физических лиц, рассчитанную на базе общего годового налогооблагаемого дохода такого плательщика налога в соответствии с законодательством Украины.
Таким образом, гражданин Украины, который сохраняет центр жизненных интересов в Украине, в понимании Кодекса является резидентом Украины. Если таким налогоплательщиком в течение отчетного налогового года получено иностранный доход, то сумма такого дохода включается в общий годовой налогооблагаемый доход налогоплательщика - получателя, который обязан подать годовую налоговую декларацию. Вместе с тем такой налогоплательщик имеет право уменьшить сумму годового налогового обязательства на сумму налогов, уплаченных за границей, при условии наличия справки соответствующего государственного органа о сумме уплаченного налога и сбора.
