Нормативно-правовая база

1. Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 года.
2. ЗУ «О внешнеэкономической деятельности» от 16.04.1991 года.
3. Приказ Министерства внешних экономических связей и торговли Украины «Об утверждении Инструкции о порядке регистрации представительств иностранных субъектов хозяйственной деятельности в Украине» от 18 января 1996 года № 30 (Приказ № 30).
4. Приказ министерства финансов Украины «Об утверждении Порядка учета плательщиков налогов и сборов» от 09.12.2001 года № 1588 (Приказ № 1588).
5. Постановление правления Пенсионного фонда Украины «Об утверждении Порядка постановки на учет и снятия с учета в органах Пенсионного фонда Украины плательщиков единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» от 27 сентября 2010 года № 21-6 (Постановление № 21-6).
6. Постановление Правления Национального банка Украины «Об утверждении Инструкции о порядке открытия, использования и закрытия счетов в национальной и иностранных валютах» от 12 ноября 2003 года № 492 (Инструкция № 492).

I          Общие положения

           В соответствии с положениями пп. 14.1.122 п. 14.1. ст. 14 НКУ к нерезидентам, в том числе, относятся: иностранные компании, организации, образованные в соответствии с законодательством других государств, их зарегистрированные (аккредитованные или легализованные) в соответствии с законодательством Украины филиалы, представительства и другие обособленные подразделения с местонахождением на территории Украины.

Учитывая положения статьи 1 Закона Украины «О внешнеэкономической деятельности» - «представительство иностранного субъекта хозяйственной деятельности» - учреждение или лицо, представляющее интересы иностранного субъекта хозяйственной деятельности в Украине и имеет на это должным образом оформленные соответствующие полномочия.

Согласно пп. 14.1.193 п. 14.1. ст. 14 НКУ «постоянное представительство» - постоянное место деятельности, через которое полностью или частично проводится хозяйственная деятельность нерезидента в Украине, в частности:

• место управления;
• филиал;
• офис;
• фабрика;
• мастерская;
• установка или сооружение для разведки природных ресурсов;
• шахта, нефтяная / газовая скважина, карьер или любое другое место добычи природных ресурсов;
• склад или помещение, используемое для доставки товаров, сервер.

Также, в целях налогообложения термин «постоянное представительство» включает:

• строительную площадку, строительный, сборочный или монтажный объект или связанную с ними надзорную деятельность, если продолжительность работ, связанная с такой площадкой, объектом или деятельностью, превышает шесть месяцев;
• предоставление услуг нерезидентом (кроме услуг по предоставлению персонала), в том числе консультационных, через сотрудников или другой персонал, нанятый им для таких целей, но если такая деятельность осуществляется (в рамках одного проекта или проекта, который связан с ним) в Украине в течение периода или периодов, общая продолжительность которых составляет более шести месяцев, в любом двенадцатимесячном периоде;
• резидентов, имеющих полномочия: действовать от имени исключительно такого нерезидента (проведение переговоров относительно существенных условий и / или заключения договоров (контрактов) от имени этого нерезидента), что приводит к возникновению у этого нерезидента гражданских прав и обязанностей; и / или содержать (хранить) запасы товаров, принадлежащих нерезиденту, из состава которых осуществляется поставка товара от имени нерезидента, кроме резидентов, имеющих статус склада временного хранения или таможенного лицензионного склада.

Постоянным представительством не является:

• использование зданий или сооружений исключительно для целей хранения, демонстрации или доставки товаров или изделий, принадлежащих нерезиденту;
• хранение запасов товаров или изделий, принадлежащих нерезиденту, исключительно для целей хранения, демонстрации;
• хранение запасов товаров или изделий, принадлежащих нерезиденту, исключительно для целей переработки другим предприятием;
• содержание постоянного места деятельности исключительно для целей закупки товаров или изделий или для сбора информации для нерезидента;
• направление в распоряжение лица физических лиц в рамках выполнения соглашений об услугах по предоставлению персонала;
• содержание постоянного места деятельности исключительно с целью осуществления для нерезидента любой другой деятельности подготовительного или вспомогательного характера.

Исходя из содержания Приказа № 30 представительства иностранных субъектов хозяйственной деятельности делятся на: представительства без намерения осуществления хозяйственной деятельности на территории Украины (пункт 2 Приказа) и постоянные представительства (п. 13 Приказа).

Таким образом, исходя из содержания НКУ и Приказа № 30 осуществления хозяйственной деятельности нерезидента в Украине является основанием (основным критерием) для признания постоянного места деятельности или деятельности нерезидента или лица - резидента Украины постоянным представительством нерезидента в Украине.

II      Порядок открытия представительства

1)      Регистрация в Министерстве экономики Украины

Согласно статье 5 Закона Украины «О внешнеэкономической деятельности» иностранные субъекты хозяйственной деятельности, осуществляющие внешнеэкономическую деятельность на территории Украины, имеют право на открытие своих представительств на территории Украины.

Регистрацию представительств иностранных субъектов хозяйственной деятельности осуществляет центральный орган исполнительной власти по вопросам экономической политики в течение шестидесяти рабочих дней со дня представления иностранным субъектом хозяйственной деятельности документов на регистрацию.

Для регистрации представительства иностранного субъекта хозяйственной деятельности на территории Украины необходимо представить:

• заявление с просьбой о регистрации представительства, которое составляется в произвольной форме;
• выписку из торгового (банковского) реестра страны, где иностранный субъект хозяйственной деятельности имеет официально зарегистрированную контору;
• справку от банковского учреждения, в котором официально открыт счет подателя;
• доверенность на осуществление представительских функций, оформленную согласно закону страны, где официально зарегистрирована контора иностранного субъекта хозяйственной деятельности.

При этом вышеуказанные документы должны быть нотариально заверены по месту их выдачи и легализованы надлежащим образом в консульских учреждениях, представляющих Украину.

Аналогичный, но более детализированный, перечень документов содержится в пункте 2 Приказа № 30. Следовательно, иностранный субъект хозяйственной деятельности, желающий открыть представительство без намерения осуществления хозяйственной деятельности на территории Украины, подает в Министерство экономики Украины следующие документы:

• заявление с просьбой о регистрации представительства, составляется в произвольной форме, в котором необходимо указать: наименование иностранного субъекта хозяйствования; страну происхождения иностранного субъекта хозяйствования; местонахождение иностранного субъекта хозяйствования; номер телефона, телефакса; город, в котором открывается представительство с указанием его будущего местонахождения (адреса); если будут филиалы - указать в каких городах; количество иностранных граждан, которые будут работать в представительстве; дату основания иностранного субъекта хозяйствования; организационно-правовую форму иностранного субъекта хозяйствования; количество сотрудников иностранного субъекта хозяйствования; наименование банка с указанием номера счета; сферу деятельности иностранного субъекта хозяйствования; цель открытия и сферу деятельности представительства, информацию о деловых связях с украинскими партнерами и перспективы развития сотрудничества;
• выписку из торгового (банковского) реестра страны местонахождения официально зарегистрированного главного органа управления иностранного субъекта хозяйственной деятельности;
• справку из банка, в котором открыт счет иностранного субъекта хозяйственной деятельности;
• поручение на осуществление представительских функций в Украине, оформленное в соответствии с законами страны, где официально зарегистрирован иностранный субъект хозяйственной деятельности.

Важно, что все вышеуказанные документы должны быть нотариально заверены по месту их выдачи, легализованы надлежащим образом в консульских учреждениях, представляющих интересы Украины, если международными договорами Украины не предусмотрено иное, и сопровождаться переводом на украинский язык, который заверяется печатью переводчика.

Стоит отметить, что приведенные документы подаются в Министерство экономики Украины не позднее 6 месяцев с даты их выдачи в стране местонахождения иностранного субъекта хозяйствования.

При принятии документов на регистрацию заявителю выдается номер счета для уплаты государственной пошлины в размере 2500 долларов США.

В соответствии пунктом 6 Приказа № 30 свидетельство о регистрации представительства выдается после предоставления документов, но не позднее чем через 60 рабочих дней с момента оплаты государственной пошлины.

Важно, что такое свидетельство является основанием для обращения в:

• в структурные подразделения Департамента по делам гражданства, иммиграции и регистрации физических лиц Министерства внутренних дел Украины;
• в таможенные органы с целью временного ввоза на территорию Украины имущества и оборудования, необходимых для служебного пользования;
• открытия текущих счетов в банках Украины;
• в другие органы государственной власти за получением необходимых разрешений, предусмотренных законодательством Украины.

Пунктом 11 Приказа № 30 предусмотрено, что в случае изменений в наименовании, руководстве представительства, организационно-правовой форме, местонахождении, составе иностранных сотрудников или признания иностранного субъекта хозяйственной деятельности неплатежеспособным или банкротом его представительство, действующее на территории Украины, обязано сообщить об этом Министерство экономики Украины в месячный срок.

Такое представительство субъекта хозяйственной деятельности не является юридическим лицом и не осуществляет самостоятельно хозяйственной деятельности, во всех случаях оно действует от имени и по поручению иностранного субъекта хозяйственной деятельности, указанного в свидетельстве о регистрации, и выполняет свои функции в соответствии с законодательством Украины. Представительство иностранного субъекта хозяйственной деятельности в Украине может осуществлять функции, связанные с выполнением представительских услуг, только в интересах иностранного субъекта хозяйственной деятельности, указанного в свидетельстве.

Одновременно с изложенным, законодатель предусмотрел возможность осуществления представительством хозяйственной деятельности. Согласно пункту 13 Приказа № 30 в случае осуществления представительством хозяйственной деятельности на территории Украины такое представительство должно стать на учет в налоговом органе по своему местонахождению в порядке, установленном центральным налоговым органом Украины, и получить статус постоянного представительства.

Руководитель представительства действует на основании доверенности от иностранного субъекта хозяйственной деятельности.

2)      Постановка на учет, как плательщика налогов и сборов

Раздел 5 Приказа № 1588 посвящен порядка постановки на учет и регистрации постоянного представительства нерезидента плательщиком налога на прибыль в контролирующих органах.

К началу осуществления хозяйственной деятельности по местонахождению объекта или осуществления деятельности нерезидент обязан представить в контролирующий орган для постановки на учет постоянного представительства:

• заявление о регистрации постоянного представительства нерезидента в качестве плательщика налога на прибыль по форме № 1-РПП;
• копию выписки из торгового, банковского или судебного реестра, выданного в стране регистрации иностранной компании, организации и легализованного в установленном порядке, сопровождается нотариально заверенным переводом на украинский язык;
• нотариально заверенные в Украине копии соответствующих документов по объекту или соответствующему проекту на украинском языке, которые содержат информацию о функциях и участии нерезидента в строительстве объекта или выполнении проекта.

Постоянное представительство, которое начало свою хозяйственную деятельность до регистрации в контролирующем органе, считается уклоняющимся от налогообложения, а полученная им прибыль считается скрытой от налогообложения.

3)      Постановка на учет, как плательщика единого социального взноса

Раздел 4 Постановления № 21-6 касается постановки на учет постоянного представительства, как плательщика единого социального взноса.

Заявление подается в 10-дневный срок со дня регистрации представительства нерезидента центральным органом исполнительной власти по вопросам экономической политики. К заявлению прилагается копия: свидетельства о регистрации представительства нерезидента, выданная центральным органом исполнительной власти по вопросам экономической политики - для представительств иностранных субъектов хозяйственной деятельности в Украине, на которые распространяется действие Закона Украины «О внешнеэкономической деятельности».

4)      Открытие текущего счета

Инструкцией № 492 предусмотрено открытие таких счетов: текущие счета типа "Н", которые открываются в национальной валюте официальным представительствам и представительствам юридических лиц - нерезидентов, которые не занимаются предпринимательской деятельностью на территории Украины и текущие счета типа "П", которые открываются в национальной валюте постоянным представительствам.

Для открытия представительству юридического лица - нерезидента текущего счета типа "Н" в национальной валюте в уполномоченный банк представляются следующие документы:

• заявление представительства юридического лица - нерезидента об открытии текущего счета;
• копия легализованной или удостоверенной путем проставления апостиля выписки из торгового, банковского или судебного реестра или регистрационного удостоверения местного органа власти иностранного государства о регистрации юридического лица - нерезидента, заверенная нотариально;
• копия свидетельства о регистрации представительства юридического лица-нерезидента в уполномоченном органе исполнительной власти Украины, заверенная нотариально или органом, который его выдал, или подписью уполномоченного работника банка;
• копия легализованной или удостоверенной путем проставления апостиля доверенности на выполнение представительских функций тем или иным лицом в Украине, заверенная нотариально;
• карточка с образцами подписей и оттиска печати, заверенная нотариально.

При этом стоит отметить, что дополнительно необходимо предоставить: в случае использования наемного труда и уплаты единого взноса - копию документа, подтверждающего взятие на учет в органе Пенсионного фонда Украины; при обязательстве платить налоги и  сборы - документ, который подтверждает взятие представительства юридического лица-нерезидента на учет соответствующим контролирующим органом.

Для открытия постоянному представительству текущего счета типа "П" в национальной валюте в уполномоченный банк представляются следующие документы:

• ходатайство юридического лица - нерезидента об открытии постоянному представительству текущего счета;
• заявление об открытии текущего счета;
• копия легализованной или удостоверенной путем проставления апостиля выписки из торгового, банковского или судебного реестра или регистрационного удостоверения местного органа власти иностранного государства о регистрации юридического лица - нерезидента, которому принадлежит постоянное представительство, заверенная нотариально;
• копия документа, подтверждающего взятие постоянного представительства на учет соответствующим контролирующим органом, заверенная органом, который его выдал, или нотариально или подписью уполномоченного работника банка;
• копия легализованной или удостоверенной путем проставления апостиля доверенности на осуществление представительских функций тем или другим лицом в Украине, заверенная нотариально;
• карточка с образцами подписей и оттиска печати, заверенная нотариально.

При этом стоит отметить, что дополнительно необходимо предоставить: в случае использования наемного труда и уплаты единого взноса - копию документа, подтверждающего взятие на учет в органе Пенсионного фонда Украины.

Аналогично осуществляется порядок открытия текущих счетов в иностранной валюте иностранным представительствам.

5)      Порядок определения доходов и ставки налога

Постоянные представительства являются плательщиками всех налогов и сборов.

«Налог на прибыль предприятий» - плательщиками налога - нерезидентами, среди прочих, являются: постоянные представительства нерезидентов, которые получают доходы с источником происхождения из Украины или выполняют агентские (представительские) и другие функции относительно таких нерезидентов или их учредителей.

Порядок налогообложения доходов определен подпунктом 141.4.7. пункта 141.4. статьи 141 НКУ, согласно которому, суммы доходов нерезидентов, осуществляющих свою деятельность на территории Украины через постоянное представительство, облагаются налогом в общем порядке. При этом такое постоянное представительство приравнивается в целях налогообложения к плательщику налога, который осуществляет свою деятельность независимо от такого нерезидента. В случае если нерезидент осуществляет свою деятельность в Украине и за ее пределами и при этом не определяет прибыль от своей деятельности, которая ведется им через постоянное представительство в Украине, сумма прибыли, подлежащей налогообложению в Украине, определяется на основании составления нерезидентом отдельного баланса финансово- хозяйственной деятельности, согласованного с контролирующим органом по местонахождению постоянного представительства. В случае невозможности определить путем прямого подсчета прибыль, полученную нерезидентами с источником его происхождения из Украины, налогооблагаемая прибыль определяется контролирующим органом как разница между доходом и расходами, определенными путем применения к сумме полученного дохода коэффициента 0,7.

Вместе с этим, обращаем Ваше внимание на тот факт, что НКУ в статье 103 предусматривает возможность полного или частичного освобождения от налогообложения доходов нерезидентов с источником их происхождения из Украины. Основанием для такого освобождения (уменьшения) от налогообложения доходов с источником их происхождения из Украины является представление нерезидентом лицу (налоговому агенту), которое выплачивает ему доходы, справки (или ее нотариально заверенной копии), подтверждающей, что нерезидент является резидентом страны, с которой заключен международный договор Украины. Справка выдается компетентным (уполномоченным) органом соответствующей страны, определенным международным договором Украины, по форме, утвержденной согласно законодательству соответствующей страны, и должна быть надлежащим образом легализована, переведена в соответствии с законодательством Украины.