Нормативно-правова база

1. Податковий кодекс України від 02.12.2010 року.
2. ЗУ «Про зовнішньоекономічну діяльність» від 16.04.1991 року.
3. Наказ Міністерства зовнішніх економічних зв'язків і торгівлі України «Про затвердження Інструкції про порядок реєстрації представництв іноземних суб'єктів господарської діяльності в Україні» від 18 січня 1996 року № 30 (Наказ № 30).
4. Наказ міністерства фінансів України «Про затвердження Порядку обліку платників податків і зборів» від 09.12.2001 року № 1588 (Наказ № 1588).
5. Постанова правління Пенсійного фонду України «Про затвердження Порядку взяття на облік та зняття з обліку в органах Пенсійного фонду України платників єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 27 вересня 2010 року № 21-6 (Постанова № 21-6).
6. Постанова Правління Національного банку України «Про затвердження Інструкції про порядок відкриття, використання і закриття рахунків у національній та іноземних валютах» від 12 листопада 2003 року № 492 (Інструкція № 492).

I        Загальні положення

У відповідності до положень пп. 14.1.122 п. 14.1. ст. 14 ПКУ до нерезидентів, серед іншого, відносяться: іноземні компанії, організації, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України.

З огляду на положення статті 1 ЗУ «Про зовнішньоекономічну діяльність» - «представництво іноземного суб'єкта господарської діяльності» - установа або особа, яка представляє інтереси іноземного суб'єкта господарської діяльності в Україні і має на це належним чином оформлені відповідні повноваження.

Згідно пп. 14.1.193 п. 14.1. ст. 14 ПКУ «постійне представництво» - постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні, зокрема:

• місце управління;
• філія;
• офіс;
• фабрика;
• майстерня;
• установка або споруда для розвідки природних ресурсів;
• шахта, нафтова/газова свердловина, кар'єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів;
• склад або приміщення, що використовується для доставки товарів, сервер.

Також, з метою оподаткування термін «постійне представництво» включає:

• будівельний майданчик, будівельний, складальний або монтажний об'єкт чи пов'язану з ними наглядову діяльність, якщо тривалість робіт, пов'язана з таким майданчиком, об'єктом чи діяльністю, перевищує шість місяців;
• надання послуг нерезидентом (крім послуг з надання персоналу), у тому числі консультаційних, через співробітників або інший персонал, найнятий ним для таких цілей, але якщо така діяльність провадиться (в рамках одного проекту або проекту, що пов'язаний з ним) в Україні протягом періоду або періодів, загальна тривалість яких становить більш як шість місяців, у будь-якому дванадцятимісячному періоді;
• резидентів, які мають повноваження: діяти від імені виключно такого нерезидента (проведення переговорів щодо суттєвих умов та/або укладення договорів (контрактів) від імені цього нерезидента), що призводить до виникнення у цього нерезидента цивільних прав та обов'язків; та/або утримувати (зберігати) запаси товарів, що належать нерезиденту, із складу яких здійснюється поставка товару від імені нерезидента, крім резидентів, що мають статус складу тимчасового зберігання або митного ліцензійного складу.

Постійним представництвом не є:

• використання будівель або споруд виключно з метою зберігання, демонстрації або доставки товарів чи виробів, що належать нерезиденту;
• зберігання запасів товарів або виробів, що належать нерезиденту, виключно з метою зберігання або демонстрації;
• зберігання запасів товарів або виробів, що належать нерезиденту, виключно з метою переробки іншим підприємством;
• утримання постійного місця діяльності виключно з метою закупівлі товарів чи виробів або для збирання інформації для нерезидента;
• направлення у розпорядження особи фізичних осіб у межах виконання угод про послуги з надання персоналу;
• утримання постійного місця діяльності виключно з метою провадження для нерезидента будь-якої іншої діяльності, яка має підготовчий або допоміжний характер.

Виходячи зі змісту Наказу № 30 представництва іноземних суб’єктів господарської діяльності поділяються на: представництва без наміру здійснення господарської діяльності на території України (пункт 2 Наказу) та постійні представництва (п. 13 Наказу).

Таким чином, виходячи зі змісту ПКУ та Наказу № 30 здійснення господарської діяльності нерезидента в Україні є підставою (основним критерієм) для визнання постійного місця діяльності або діяльності нерезидента або особи – резидента України постійним представництвом нерезидента в Україні.

II       Порядок відкриття представництва

• Реєстрація в Міністерстві економіки України

Згідно статті 5 ЗУ «Про зовнішньоекономічну діяльність» іноземні суб'єкти господарської діяльності, що здійснюють зовнішньоекономічну діяльність на території України, мають право на відкриття своїх представництв на території України.

Реєстрацію представництв іноземних суб'єктів господарської діяльності здійснює центральний орган виконавчої влади з питань економічної політики протягом шістдесяти робочих днів з дня подання іноземним суб'єктом господарської діяльності документів на реєстрацію.

Для реєстрації представництва іноземного суб'єкта господарської діяльності на території України необхідно подати: 

• заяву з проханням про реєстрацію представництва, яка складається у довільній формі;
• виписку з торговельного (банківського) реєстру країни, де іноземний суб'єкт господарської діяльності має офіційно зареєстровану контору;
• довідку від банківської установи, в якій офіційно відкрито рахунок подавця;
• довіреність на здійснення представницьких функцій, оформлену згідно з законом країни, де офіційно зареєстровано контору іноземного суб'єкта господарської діяльності.

При цьому, вищевказані документи повинні бути нотаріально засвідчені за місцем їх видачі і легалізовані належним чином в консульських установах, які представляють Україну.

Аналогічний, проте більш деталізований, перелік документів міститься в пункті 2 Наказу № 30. Отже, іноземний суб'єкт господарської діяльності, що бажає відкрити представництво без наміру здійснення господарської діяльності на території України, подає до Міністерства економіки України такі документи:

• заяву з проханням про реєстрацію представництва, що складається в довільній формі, у якій необхідно зазначити: найменування іноземного суб'єкта господарювання; країну походження іноземного суб'єкта господарювання; місцезнаходження іноземного суб'єкта господарювання; номер телефону, телефаксу; місто, у якому відкривається представництво, із зазначенням його майбутнього місцезнаходження (адреси); якщо будуть філії, - указати у яких містах; кількість іноземних громадян, які працюватимуть у представництві; дату заснування іноземного суб'єкта господарювання; організаційно-правову форму іноземного суб'єкта господарювання; кількість співробітників іноземного суб'єкта господарювання; найменування банку із зазначенням номера рахунку; сферу діяльності іноземного суб'єкта господарювання; мету відкриття та сферу діяльності представництва, інформацію про ділові зв'язки з українськими партнерами та перспективи розвитку співробітництва;
• витяг з торговельного (банківського) реєстру країни місцезнаходження офіційно зареєстрованого головного органу управління іноземного суб'єкта господарської діяльності;
• довідку з банку, у якому відкрито рахунок іноземного суб'єкта господарської діяльності;
• доручення на здійснення представницьких функцій в Україні, оформлене згідно із законами країни, де офіційно зареєстровано іноземного суб'єкта господарської діяльності.

Важливо, що усі вищевказані документи мають бути нотаріально засвідчені за місцем їх видачі, легалізовані належним чином у консульських установах, які представляють інтереси України, якщо міжнародними договорами України не передбачено інше, і супроводжуватися перекладом на українську мову, який завіряється печаткою перекладача.

Варто зазначити, що наведені документи подаються до Міністерства економіки України не пізніше 6 місяців з дати їх видачі в країні місцезнаходження іноземного суб'єкта господарювання.

Під час прийняття документів на реєстрацію заявникові видається номер рахунку для сплати державного збору в розмірі 2500 доларів США.

У відповідності пункту 6 Наказу № 30 свідоцтво про реєстрацію представництва видається після подання документів, але не пізніше ніж через 60 робочих днів з моменту сплати державного збору.

Важливо, що таке свідоцтво є підставою для звернення до:

• до структурних підрозділів Департаменту у справах громадянства, імміграції та реєстрації фізичних осіб Міністерства внутрішніх справ України;
• до митних органів з метою тимчасового ввезення на територію України майна та устаткування, необхідних для службового користування;
• відкриття поточних рахунків у банках України;
• до інших органів державної влади за отриманням необхідних дозволів, передбачених законодавством України.

Пунктом 11 Наказу № 30 передбачено, що у разі змін у найменуванні, керівництві представництва, організаційно-правовій формі, місцезнаходженні, складі іноземних співробітників або проголошення іноземного суб'єкта господарської діяльності неплатоспроможним або банкрутом його представництво, що діє на території України, зобов'язане повідомити про це Міністерство економіки України в місячний строк.

Таке представництво суб'єкта господарської діяльності не є юридичною особою і не здійснює самостійно господарської діяльності, у всіх випадках воно діє від імені і за дорученням іноземного суб'єкта господарської діяльності, зазначеного у свідоцтві про реєстрацію, і виконує свої функції згідно із законодавством України. Представництво іноземного суб'єкта господарської діяльності в Україні може здійснювати функції, пов'язані з виконанням представницьких послуг, тільки в інтересах іноземного суб'єкта господарської діяльності, зазначеного у свідоцтві.

Одночасно з викладеним, законодавець передбачив можливість здійснення представництвом господарської діяльності. Згідно пункту 13 Наказу № 30 у разі здійснення представництвом господарської діяльності на території України таке представництво повинно стати на облік у податковому органі за своїм місцезнаходженням у порядку, установленому центральним податковим органом України, та набути статусу постійного представництва.

Керівник представництва діє на підставі доручення від іноземного суб'єкта господарської діяльності.

• Постановка на облік, як платника податків та зборів

Розділ 5 Наказу № 1588 присвячений порядку взяття на облік та реєстрації постійного представництва нерезидента платником податку на прибуток у контролюючих органах.

До початку провадження господарської діяльності за місцезнаходженням об'єкта або провадження діяльності нерезидент зобов'язаний подати до контролюючого органу для взяття на облік постійного представництва:

• заяву про реєстрацію постійного представництва нерезидента як платника податку на прибуток за формою № 1-РПП;
• копію витягу з торговельного, банківського або судового реєстру, виданого в країні реєстрації іноземної компанії, організації та легалізованого в установленому порядку, що супроводжується нотаріально засвідченим перекладом українською мовою;
• нотаріально засвідчені в Україні копії відповідних документів щодо об'єкта або відповідного проекту українською мовою, які містять інформацію щодо функцій та участі нерезидента у будівництві об'єкта чи виконанні проекту.

Постійне представництво, яке розпочало свою господарську діяльність до реєстрації у контролюючому органі, вважається таким, що ухиляється від оподаткування, а одержані ним прибутки вважаються прихованими від оподаткування.

3)      Постановка на облік, як платника єдиного соціального внеску

Розділ 4 Постанови № 21-6 стосується взяття на облік постійного представництва, як платника єдиного соціального внеску.

Заява подається в 10-денний термін із дня реєстрації представництва нерезидента центральним органом виконавчої влади з питань економічної політики. До заяви додається копія: свідоцтва про реєстрацію представництва нерезидента, виданого центральним органом виконавчої влади з питань економічної політики, - для представництв іноземних суб'єктів господарської діяльності в Україні, на які поширюється дія ЗУ «Про зовнішньоекономічну діяльність».

4)      Відкриття поточного рахунку

Інструкцією № 492 передбачено відкриття таких рахунків: поточні рахунки типу "Н", що відкриваються в національній валюті офіційним представництвам і представництвам юридичних осіб - нерезидентів, які не займаються підприємницькою діяльністю на території України та поточні рахунки типу "П", що відкриваються в національній валюті постійним представництвам.

Для відкриття представництву юридичної особи - нерезидента поточного рахунку типу "Н" у національній валюті до уповноваженого банку подаються такі документи:

• заява представництва юридичної особи - нерезидента про відкриття поточного рахунку;
• копія легалізованого або засвідченого шляхом проставлення апостиля витягу з торговельного, банківського або судового реєстру чи реєстраційного посвідчення місцевого органу влади іноземної держави про реєстрацію юридичної особи - нерезидента, засвідчена нотаріально;
• копія свідоцтва про реєстрацію представництва юридичної особи-нерезидента в уповноваженому органі виконавчої влади України, засвідчена нотаріально або органом, що його видав, чи підписом уповноваженого працівника банку;
• копія легалізованої або засвідченої шляхом проставляння апостиля довіреності на виконання представницьких функцій тією або іншою особою в Україні, засвідчена нотаріально;
• картка із зразками підписів і відбитка печатки, засвідчена нотаріально.

При цьому варто відзначити, що додатково необхідно надати: у випадку використання найманої праці і сплати єдиного внеску – копію документа, що підтверджує взяття на облік в органі Пенсійного фонду України; при зобов’язанні сплачувати податки та збори – документ, що підтверджує взяття представництва юридичної особи-нерезидента на облік відповідним контролюючим органом.

Для відкриття постійному представництву поточного рахунку типу "П" у національній валюті до уповноваженого банку подаються такі документи:

• клопотання юридичної особи - нерезидента про відкриття постійному представництву поточного рахунку;
• заява про відкриття поточного рахунку;
• копія легалізованого або засвідченого шляхом проставлення апостиля витягу з торговельного, банківського або судового реєстру чи реєстраційного посвідчення місцевого органу влади іноземної держави про реєстрацію юридичної особи - нерезидента, якій належить постійне представництво, засвідчена нотаріально;
• копія документа, що підтверджує взяття постійного представництва на облік відповідним контролюючим органом, засвідчена органом, що його видав, або нотаріально чи підписом уповноваженого працівника банку;
• копія легалізованої або засвідченої шляхом проставлення апостиля довіреності на здійснення представницьких функцій тією або іншою особою в Україні, засвідчена нотаріально;
• картка із зразками підписів і відбитка печатки, засвідчена нотаріально.

При цьому варто відзначити, що додатково необхідно надати: у випадку використання найманої праці і сплати єдиного внеску – копію документа, що підтверджує взяття на облік в органі Пенсійного фонду України.

Аналогічно здійснюється порядок відкриття поточних рахунків в іноземній валюті іноземним представництвам.

• Порядок визначення доходів та ставки податку

Постійні представництва є платниками усіх податків та зборів.

«Податок на прибуток підприємств» - платниками податку – нерезидентами, серед інших, є: постійні представництва нерезидентів, які отримують доходи із джерелом походження з України або виконують агентські (представницькі) та інші функції стосовно таких нерезидентів чи їх засновників.

Порядок оподаткування доходів визначений підпунктом 141.4.7. пункту 141.4. статті 141 ПКУ, згідно якого, суми прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються в загальному порядку. При цьому таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від такого нерезидента. У разі якщо нерезидент провадить свою діяльність в Україні та за її межами і при цьому не визначає прибуток від своєї діяльності, що ведеться ним через постійне представництво в Україні, сума прибутку, що підлягає оподаткуванню в Україні, визначається на підставі складення нерезидентом окремого балансу фінансово-господарської діяльності, погодженого з контролюючим органом за місцезнаходженням постійного представництва. У разі неможливості визначити шляхом прямого підрахування прибуток, отриманий нерезидентами з джерелом його походження з України, оподатковуваний прибуток визначається контролюючим органом як різниця між доходом та витратами, визначеними шляхом застосування до суми отриманого доходу коефіцієнта 0,7.

Разом з цим, звертаємо Вашу увагу на той факт, що ПКУ у статті 103 передбачає можливість повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України. Підставою для такого звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.